Юлия Хачатурян, генеральный директор компании NIKA, RISK PLAN
«Финансовый директор» № 3 2011
Проекты договоров слуг, предлагаемые даже проверенными контрагентами, зачастую, содержат существенные налоговые риски для компании-покупателя. Подстраховаться от них можно, если убедиться, что контракт не будет признан незаключенным или недействительным, расходы на услуги обоснованы.
Расскажем подробнее о том, что нужно проверить в контракте, и приведем неудачные формулировки из реальных контрактов, которые могут стать причиной налоговых проблем.
ДОГОВОР ПОДПИСАН, НО НЕ ЗАКЛЮЧЕН
При анализе договора услуг, которые предстоит оплатить компании, важно убедиться, что де-юре заключен. Если это не так, уменьшение базы по налогу на прибыль на сумму расходов по контракту будет сомнительным. Для целей налогообложения расходы должны быть обоснованны и документально подтверждены (ст. 252 НК РФ). Эти требования не выполняются, когда договор не имеет юридической силы. Конечно, нет закона, который прямо закрепляет за налоговиками право на оспаривание договора, из-за того, что он не заключен. Но некоторые суды принимают такие иски от проверяющих к производству и рассматривают их (см. например, постановление ФАС Московского округа от 07.06.2007 N КГ-А40/3361-07).
Контракт на оказание услуг заключен, если между сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям: предмет договора (ст.779 ГК РФ), срок и порядок оплаты (ст.781 ГК РФ). Как правило, именно с порядком оплаты бывает больше всего проблем на практике.
Например, если срок платежа определен событием, которое может и не наступить, это существенное условие будет считаться не согласованным, а контракт соответственно незаключенным.
ПРИМЕР В договоре написано: «заказчик обязуется оплатить услуги в течение 3 дней после завершения выставки».
Такое условие о сроке оплаты уже можно считать несогласованным. Ведь оно привязано к событию, выставка может и не состояться.
Другое дело, если в договоре будет написано, что заказчик обязуется оплатить услуги не позднее 28 января 2010 года (сама выставка заканчивает работу 23.01.2011 года).
Важный нюанс. К существенным положениям договора может относиться не только те, что указаны в законе, но и другие. Например, это может касаться иных сроков (кроме срока оплаты), указанных в контракте – сроки оказания услуг, передачи каких-либо материалов исполнителю и т. д. Они не обязательно должны быть отражены в самом контракте, но уж если включены в текст договора отдельными пунктами – убедитесь, что нет привязки к событиям, которые могут не наступить. В противном случае, договор может быть признан незаключенным.
СДЕЛКА НЕДЕЙСТВИТЕЛЬНА ПО ВЕРСИИ НАЛОГОВОЙ
Оценивая риски договора, важно определить, может ли он быть оспорен налоговой, и признан недействительным. Часто налоговики доказывают недействительность контрактов, аргументируя это тем, что они не отражают юридической сути хозяйственных операций (мнимые сделки) или призваны «прикрыть» другие договоренности между контрагентами (притворные сделки). Если цель подобных контрактов — уменьшение налогов и подобное обнаруживается в ходе налоговой проверки, налогоплательщику может грозить переквалификация сделки или налогового режима и соответствующие доначисления. Налоговая может использовать и другие основания для того, чтобы доказать недействительность договора. Наиболее распространенные из них: выход за пределы правоспособности юридического лица (ст. 173 ГК РФ) и совершение сделки лицом, которое ограничено в полномочиях на ее заключение (ст.174 ГК РФ).
ПРИМЕР Поездка на теплоходе обошлась топ-менеджерам в 70 тыс. руб. Расходы они, естественно, решили перенести на компанию. Индивидуальный предприниматель, предоставлявший эти услуги, составил уже после мероприятия договор, полностью отражающий реальную ситуацию и отдал для подписания в компанию. Оплата по нему должна была идти за счет прибыли. Но вместо этого договор был переделан в расходный. Содержание контракта поменялось кардинально: якобы на данном теплоходе размещалась наружная реклама компании, а эти 70 тыс. руб. – соответственно расходы на рекламу. В «креативном» решении, правда, не учитывалось, что индивидуальный предприниматель по документам вообще не вел такую деятельность. Более того, рекламные материалы должны были в соответствии с Федеральным законом «О рекламе» храниться в организации, а их просто нет и т. д. Такая сделка могла быть легко признана недействительной с применением соответствующих налоговых последствий со ссылкой на ст.170 ГК РФ. Чтобы убедиться, что юридическое лицо совершает сделку, не выходящую за пределы полномочий – достаточно посмотреть его устав. В том случае, если речь идет о некоторых специфичных видах деятельности (например, о строительстве), придется запросить у соответствующую лицензию или разрешение (перечень лицензируемых видов деятельности дан в Федеральном законе от 08.08.2001 N 128-ФЗ). Чтобы понять, имеет ли ваш контрагент на заключение сделки соответствующие полномочия, необходимо сделать следующее. Если подписывает контракт генеральный директор – нужно посмотреть учредительные документы и затребовать копию приказа о назначении генерального директора. Если же договор визируется сотрудником компании, действующим на основании доверенности – убедиться, что согласно этому документу он обладает соответствующими полномочиями.
ПРОВЕРКА ОБОСНОВАННОСТИ РАСХОДОВ
Подавляющее большинство расходов, связанных с предоставлением компании услуг сторонними организациями, без труда можно отнести на себестоимость. Расходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли перечислены в ст.270 НК РФ. При этом стоит иметь в виду, что в отношении расходов, связанных с оплатой некоторых услуг, действует ряд ограничений. Например, затраты на оплату обучения. И еще. Ряд издержек нормируется для целей налогообложения – это представительские расходы и некоторые расходы на рекламу (например, призы победителям розыгрышей). Поэтому прежде, чем подписать договор об оказании услуг, стоит заранее убедиться, что все затраты по нему укладываются в нормативы, устанавливаемые законодательством.
ЕЩЕ ПО ТЕМЕ
Одно из распространенных оснований, используемых налоговой, для оспаривания правомерности списания расходов на оказание услуг – их недостаточная экономическая обоснованность. Правда, надо признать, что компания удается отбиться от подобных претензий (см. например, Постановления ФАС Московского округа от 05.03.2010 № КА-А40/1394-10). Но, чтобы свести риск судебных разбирательств с налоговыми органами подобных претензий к минимуму лучше оговорить в договоре необходимость предоставления контрагентом не только акта об оказанных услугах, но и отчета (несмотря на то, что он не является обязательным первичным документом), в котором будет дан четкий перечень оказываемых услуг (см. например, постановление ФАС Дальневосточного округа от 31.05.2007, 24.05.2007 N Ф03-А59/07-2/1721 по делу N А59-2965/05-С15).
ТАБЛИЦА ПРИМЕРЫ НЕУДАЧНЫХ ФОРМУЛИРОВОК В ДОГОВОРЕ НА ОКАЗАНИЕ УСЛУГ И ИХ ПОСЛЕДСТВИЯ
Некорректная формулировка «Исполнитель обязуется оказать юридические услуги в виде консультаций по налогообложению до отъезда главного бухгалтера в командировку»
Существенными условиями договора являются те, которые по заявлению одной из сторон должны быть согласованы. Судя по данной формулировке, одна из сторон хотела согласовать срок оказания услуг, поэтому это условие договора становится существенным. Однако, срок определен указанием на событие, которое может не наступить, значит, договор считается не заключенным.
Как лучше написать «Исполнитель обязуется оказать юридические услуги до 2 марта 2010 г.»
Некорректная формулировка «….и заместитель генерального директора, действующий на основании приказа от 1.03.2010 г. заключили данный договор об оказании услуг…..»
В данном случае такая сделка может показаться налоговикам недействительной в связи с тем, что она была совершена лицом, которое было ограничен в полномочиях на ее заключение (ст.174 ГК РФ).
Как лучше написать «….и заместитель генерального директора, действующий на основании доверенности от 1.03.2010 г. заключили данный договор об оказании услуг….».
Некорректная формулировка «ООО «А» (агентство недвижимости) оказывает консультационные услуги по недвижимости ООО «Б» (агентству недвижимости)»
С какой стати агентство недвижимости, которое само оказывает такие услуги, решило купить такую услугу у другого агентства. Налоговики могут заподозрить, что сделка недействительна. На самом деле на практике очень часто заключаются такие договоры, когда один заказчик хочет, чтобы ему услугу оказали два исполнителя. Но вместо заключения трехстороннего договора, заключается договор с одним из исполнителей, а тот в свою очередь заключает его с другим. Лучше сделать договор, в котором будет участвовать три стороны, т. e. де-юре отразить фактические отношения.
Как лучше написать «Заказчик, ООО «С», заключил договор об оказании консультационных услуг по недвижимости с ООО «А» и ООО «Б».
Некорректная формулировка «Исполнитель обязуется оказать образовательные услуги по обучению сотрудников Заказчика основам налогового учета»
Если у обучающей организации нет лицензии, а вы отнесете такие затраты на расходы в целях исчисления налога на прибыль, налоговики признают их необоснованными (п.3 ст.264 НК РФ). Такой договор лучше переделать в договор об оказании консультационных услуг.
Как лучше написать «Исполнитель обязуется оказать Заказчику консультационные услуги в виде ознакомления сотрудников Заказчика с основами налогового учета».
Полностью статью можно прочитать в журнале «Финансовый директор»
Также вы можете посетить семинар автора статьи: «Налоговые риски договорной работы»