30-31 октября 2017 г. , г. Москва, Круглый стол "Налоговое планирование с учетом изменений в контроле за налогоплательщиком (лето-осень 2017 г.)" 

ВЫПЛАТЫ В ПОЛЬЗУ РУКОВОДИТЕЛЯ ОРГАНИЗАЦИИ И ТОП-МЕНЕДЖЕРОВ: УЧИТЫВАЕМ НЮАНСЫ

Юлия Хачатурян, генеральный директор компании

NIKA, RISK PLAN

«Справочник экономиста» №10 2012

Как правило, значительную часть бюджета компании составляют выплаты топ-менеджерам и ее руководителю. В данной статье мы расскажем о том, ка правильное оформление выплат руководителю организации и ее сотрудникам, занимающим наиболее ее высокие посты, а также каким образом можно оптимизировать с налоговой точки зрения данные выплаты.

Оформление документов по оплате труда: что необходимо учесть нюансы в целях избежания негативных бухгалтерских и налоговых последствий. Правильное оформление кадровых документов о приеме на работу руководителя организации и топ-менеджеров, о повышении им заработной платы, выплате компенсаций имеет значение для бухгалтерского и налогового учета.

Дело в том, что кадровые документы являются первичными документами бухгалтерского учета, требования к которым установлены законодательством. Если они будут оформлены неправильно – то на организацию может быть наложен штраф за не правильное ведение бухгалтерского учета. Кроме того, расходы в целях исчисления налога на прибыль, потраченные на заработную плату, могут быть признаны необоснованными.

Основные общие требования к оформлению кадровых документов следующие.

В настоящее время, оформляя первичные документы бухгалтерского учета, мы руководствуемся Федеральным законом «О бухгалтерском учете». Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными первичными документами. Поэтому с руководителем организации должен быть заключен трудовой договор, его вступление в должность (принятие на работу) должно быть отражено в приказе. Существует ряд нюансов, которые следует учесть при выплате заработной платы, премий, компенсаций в отношении топ-менеджеров и руководителя организации. Заработная плата руководителя организации устанавливается трудовым договором. А вот порядок выплаты ему бонусов и премий лучше прописать в уставе. Например, что премии выплачиваются по решению учредителей. Такое решение должно быть оформлено протоколом. Компенсация при увольнении руководителя организации также устанавливается трудовым договором и не должна быть дополнительно ни с кем согласована (см. постановление КC РФ от 15.03.2005 года №3-П) А вот заработная плата и премии топ-менеджерам устанавливается самим руководителем организации в пределах тех полномочий, которые указаны в трудовом договоре с ним. Если эти полномочия каким-либо образом ограничены – выплаты могут быть признаны необоснованными в целях исчисления налога на прибыль. Налоговое планирование выплат руководителю организации Очень часто в целях минимизации налоговых платежей предлагают заменить заработную плату руководителю организации выплатой дивидендов.

Что при этом необходимо учитывать? Пытаясь использовать это средство налогового планирования делают ряд ошибок.

Ошибка 1. Налоговую схему применяет тот, кто не имеет на это право

Очень часто узнав от третьих лиц о способе, с помощью которого были сэкономлены налоги или сборы, налогоплательщик механически заимствует этот метод, чтобы использовать его на своем предприятии. Между тем, необходимо как минимум убедиться в том, что вы вправе применять выбранную схему. Как правило, именно нормы корпоративного права делают невозможной реализацию того или иного способа налогового планирования. Сказанное в полной мере относится и к дивидендному способу экономии налогов. В частности, эту схему не могут применять некоммерческие организации. На практике часто путают понятия «некоммерческая организация» и государственная. На самом деле огромная часть коммерческих организаций является государственными и, наоборот, многие фирмы, основанные на частном капитале, являются некоммерческими. Разница между коммерческой и некоммерческой организацией состоит в том, что целью коммерческой является получение прибыли, а некоммерческой – достижение иных общественно полезных целей. Однако распределять дивиденды некоммерческая организация не может именно в силу того, что ее целью не является получение прибыли. В то же время согласно законодательству, в ряде случаев некоммерческая организация может заниматься предпринимательской деятельностью, т.е. деятельностью, направленной на получение прибыли. Так, согласно, п.2. ст. 10 Федерального закона «О некоммерческих организациях» от 12.01.1996 N 7-ФЗ, автономная некоммерческая организация вправе осуществлять предпринимательскую деятельность, соответствующую целям, для достижения которых данная организация создавалась. Тем не менее, несмотря на такую оговорку, большинство юристов считает, что распределять прибыль от такой деятельности некоммерческие организации не могут.

Ошибка 2. Налоговая схема не дает налоговой экономии

Пример 1

Известен случай, когда внешний консультант, которого пригласила коммерческая компания, решил проверить эффективность использования дивидендной схемы с целью экономии на налогах и сборах. Однако проведенные расчеты показали, что данная схема не только не давала никакой налоговой экономии, но и привела к увеличению налоговой нагрузки на компанию. Выяснилось, что в результате применения этой схемы компания стала платить налогов даже больше, чем прежде..

В чем допущена ошибка? Простейшая схема с использованием дивидендов выглядит следующим образом. Допустим, организация применяет упрощенную систему налогообложения с налоговой базой на доходы в размере 6%. Три ее учредителя, одновременно являющиеся работниками компании (один из которых – руководитель предприятия), получают большую часть выплат не как заработную плату, а как дивиденды из чистой прибыли. В результате учредители экономят на страховых взносах. Таким образом использование дивидендной схемы оказывается весьма выгодно. Однако, если мы механически перенесем эту схему в организацию, использующую общую систему налогообложения или упрощенную систему налогообложения со ставкой 15%, то при определенных экономических показателях предприятия ее использование может оказаться нецелесообразным.

В чем здесь секрет? Ведь на первый взгляд кажется, что налоговые потери невозможны. Секрет состоит в том, что организации, которая применяет упрощенную систему налогообложения по ставке 6%, не нужны расходы для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, в том числе в виде части фонда заработной платы. Однако компании, применяющей упрощенную систему налогообложения по ставке 15%, или фирме, использующей ОСНО, такие расходы необходимы, чтобы уменьшить налог на прибыль. Получается, что та сумма, которая могла бы быть зарплатой и страховыми взносами топ-менеджеров, а формально является дивидендами, на самом деле не уменьшает налогооблагаемую прибыль компании. Иначе говоря, не включив эту сумму в расход, мы потеряли с нее 15-20% налогов (единого налога или налога на прибыль). Конечно, конкретная оценка ситуации зависит от многих экономических показателей предприятия: выручки, расходов, размеров дивидендов, количества человек, среди которых они распределяются и т.д. Гипотетически, если речь идет о применении дивидендной схемы фирмой, использующей упрощенную систему налогообложения по ставке 15%, или общую систему налогообложения, то можно сделать расчеты на год и посмотреть, будет ли в результате обеспечена налоговая экономия. Однако на практике проблема состоит в том, что очень часто предсказать выручку предприятия на будущий год невозможно, как и некоторые другие показатели. А это в свою очередь затрудняет проведение точных расчетов. Кроме того, следует учитывать, что при выплате дивидендов предприятием, которому требуются расходы, налогоплательщик, как правило, пытается достигнуть сразу две взаимоисключающие цели – уменьшить прибыль, чтобы сократить налог на прибыль, и одновременно заплатить больше дивидендов, которые как раз и выплачиваются за счет прибыли. А сделать это, естественно, невозможно. Поэтому с точки зрения налоговой экономии дивидендную схему зачастую более выгодно трансформировать таким образом, чтобы она использовалась как механизм рефинансирования денежных средств. С этой целью данная схема применяется уже в рамках не одного, а двух юридических лиц, одно из которых, например, использует ОСНО, а другое обязательно применяет УСН с налоговой ставкой 6%.

Ошибка 3. Возможность распределения прибыли не предусмотрена учредительными документами.

Согласно п.3 ст.28 Федерального закона «Об ООО»,  срок и порядок выплаты части распределенной прибыли общества определяются уставом общества или решением общего собрания участников общества о распределении прибыли между ними. Исходя из дословного толкования этой нормы получается, что в случае, если учредителей несколько – то порядок распределения прибыли не обязательно должен быть прописан в учредительных документах. Он может быть указан в решении общего собрания участников. Если же участник один – то такого собрания просто физически быть не может. Следовательно, в этом случае возможность выплаты дивидендов, сроки и порядок выплаты обязательно должны быть прописаны в уставе. На практике же очень часто происходит следующее. Вначале единственный участник регистрирует устав, где о порядке распределения прибыли не сказано ни слова, назначает себя руководителем организации, а через некоторое время решает, что хорошо бы самому себе выплачивать дивиденды. «Ревизию» устава на предмет наличия в нем соответствующих правовых норм никто не проводит и соответственно изменений в него никто не вносит. Понятно, что устав – такой документ, в который нельзя внести поправки «задним числом» — ведь его оригинал хранится в налоговой инспекции.

Кроме того, следует обратить внимание на то, что в некоторых случаях порядок распределения прибыли должен быть прописан в учредительных документах и в том случае, если участников общества с ограниченной ответственностью несколько. Так, согласно ст.28 Федерального закона «Об ООО», решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества. Часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества. Уставом общества при его учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно, может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками общества. Изменение и исключение положений устава общества, устанавливающих такой порядок, осуществляются по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно. Иначе говоря, если прибыль распределяется не пропорционально долям учредителей общества с ограниченной ответственностью, то это также должно быть прописано в уставе.

Ошибка 4: Единственный учредитель общества, он же единоличный исполнительный орган получает только распределенную прибыль (дивиденды). Заработная плата ему не выплачивается вовсе.

В частности, приказу Минздравсоцразвития от 08.06.2010 № № 428н «Об утверждении разъяснения об обязательном страховом обеспечении по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством руководителей организаций, являющихся их единственными учредителями (участниками), членами организации и собственниками ее имущества», которое было зарегистрировано в Минюсте 08.07.2010 за номером 17764, полностью поменяло ситуацию. Теперь общество обязано выплачивать заработную плату руководителю-единственному учредителю организации. Таким образом, распределенная прибыль (дивиденды) не могут быть единственным денежным поощрением, которое учредитель получает за свою деятельность. В данном случае ему должен быть установлен хотя бы минимальный оклад. В том случае, если это основное место работы такого генерального директора и предполагается, что он работает полный рабочий день, он не должен быть меньше минимального размера оплаты труда, установленного законодательством.

Примечание автора статьи от 2017 г. Сегодня существует позиция финансовых ведомств, согласно которой, если руководитель организации-единственный учредитель, то его зарплата не может быть учтена в целях исчисления единого налога на УСН. Данная позиция несколько противоречит вышеназванному Приказу.

Ошибка 5: Прибыль (дивиденды) распределяются или выплачивается в том случае, когда общество не вправе этого делать Так, в соответствии с Законом «Об ООО», общество не вправе принимать решение о распределении своей прибыли между участниками общества:

 до полной оплаты всего уставного капитала общества;

 до выплаты действительной стоимости доли или части доли участника общества в случаях, предусмотренных законодательством;

 если на момент принятия такого решения общество отвечает признакам несостоятельности в соответствии с федеральным законом о банкротстве или если указанные признаки появятся у общества в результате принятия такого решения;

 если на момент принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда или станет меньше их размера в результате принятия такого решения;

 в иных случаях, предусмотренных федеральными законами. Кроме того, общество не вправе выплачивать участникам общества прибыль, решение о распределении которой между участниками общества принято:

 если на момент выплаты общество отвечает признакам несостоятельности в соответствии с федеральным законом о банкротстве или если указанные признаки появятся у общества в результате выплаты;

 если на момент выплаты стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда или станет меньше их размера в результате выплаты;

 в иных случаях, предусмотренных федеральными законами. В соответствии с Федеральным законом «Об акционерных обществах» (ст.43), общество не вправе принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов по акциям:

 до полной оплаты всего уставного капитала общества;

 до выкупа всех акций, которые должны быть выкуплены в соответствии с законодательством;

 если на день принятия такого решения общество отвечает признакам несостоятельности в соответствии с законодательством Российской Федерации о банкротстве или если указанные признаки появятся у общества в результате выплаты дивидендов;

 если на день принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала, и резервного фонда, и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше их размера в результате принятия такого решения;

 в иных случаях, предусмотренных федеральными законами.

Кроме того, общество не вправе принимать решение о выплате дивидендов по обыкновенным акциям и привилегированным акциям, размер дивидендов по которым не определен, если не принято решение о выплате в полном размере дивидендов по всем типам привилегированных акций, размер дивидендов по которым определен уставом общества. Общество не вправе принимать решение о выплате дивидендов по привилегированным акциям определенного типа, по которым размер дивиденда определен уставом общества, если не принято решение о полной выплате дивидендов по всем типам привилегированных акций, предоставляющим преимущество в очередности получения дивидендов перед привилегированными акциями этого типа.

Общество не вправе выплачивать объявленные дивиденды по акциям:

 если на день выплаты общество отвечает признакам несостоятельности в соответствии с законодательством Российской Федерации о банкротстве или если указанные признаки появятся у общества в результате выплаты дивидендов;

 если на день выплаты стоимость чистых активов общества меньше суммы его уставного капитала, резервного фонда и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом общества ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше указанной суммы в результате выплаты дивидендов;

 в иных случаях, предусмотренных федеральными законами.

Если вы нарушите указанные ограничения, налоговые риски будут теми же – возможное доначисление НДФЛ, а также штрафов и пени. Ошибка 6: Распределена прибыль за позапрошлый и более ранние годы Зачастую возможность распределения прибыли воспринимается как возможность выплаты всех «свободных» денежных средств, в т.ч. накопившихся за предыдущие годы. Между тем, толкование законодательства (ст. 28 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 08.02.1998 N 14-ФЗ; ст. 42 Федерального закона «Об акционерных обществах» от 26.12.1995 N 208-ФЗ (ссылка) позволяет сделать вывод о том, что распределить прибыль вы можете только за текущий год или (если речь идет о распределение прибыли за четвертый квартал; второе полугодие или сразу за год), естественно, за прошедший «закрытый» год. А вот распределять прибыль за весь период деятельности предприятия, естественно, вы не имеете право.

Ошибка 7 Согласно законодательству (ст. 28 Федерального закона «Об ООО», ст. 42 Федерального закона «Об АО» распределять прибыль можно раз в квартал, раз в полгода или раз в год. Если вы используете первый или второй вариант, необходимо следить за тем, чтобы к концу года у вас не возник убыток. В противном случае возникает риск того, что дивиденды, выплаченные за первые три квартала (за первое полугодие) переквалифицируют в заработную плату. (см. пост. ФАС СЗО от 10.10.2008 № А66-1084/2008.)

И в завершении статьи хотелось бы обратить внимание еще на еще один момент. Федеральным законом от 28.12.2010 N 409-ФЗ был введен пункт 4 статьи 28 Федерального закона «Об ООО», он касается порядка обращения за распределенной прибылью его участников. Тем не менее, многие юристы стали трактовать данный пункт таким образом, что для получения распределенной прибыли участником общества с ограниченной ответственностью, он должен обратиться за ней, т.е. должен существовать отдельный самостоятельный документ-обращение. Конечно, с данной точкой зрения можно поспорить. Однако, учитывая, что спорные вопросы, касающиеся новелл законодательства, зачастую впоследствии становятся камнем преткновения во взаимоотношениях с налоговыми органами, «подстраховаться» и составить такой документ будет не лишним.

Посетить круглый стол по налоговому планированию с ведущим-автором публикации и узнать больше об оптимизации зарплатных налогов и сборов

Яндекс.Метрика